Cassazione  19-02-2025 n. 4381

Ordinanza sul ricorso iscritto al n. 30969/2021 r.g. proposto da: agenzia delle entrate, domiciliata in roma [omissis], presso l'avvocatura generale dello stato ([omissis]) che la rappresenta e difende; - ricorrente - contro alfa s.r.l., elettivamente domiciliata in roma [omissis], presso lo studio dell'avvocato [omissis] ([omissis]) che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato [omissis] ([omissis]); - controricorrente - avverso sentenza di comm. trib. reg. torino n. 761/2021 depositata il 1.10.2021. udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5.11.2024 dal consigliere [omissis]. rilevato che 1. la commissione tributaria provinciale (ctp) di novara ha accolto parzialmente il ricorso della contribuente alfa s.r.l. contro l'avviso di accertamento con il quale era stata contestata l'applicazione dell'aliquota agevolata iva al 10% sulla fornitura di energia termica per uso domestico con l'utilizzo di metano e quindi non con fonti rinnovabili, annullando l'atto soltanto con riguardo alle sanzioni. 2. la commissione tributaria regionale (ctr) della piemonte, con la sentenza in epigrafe, ha accolto l'appello della contribuente interpretando il punto 122 della tabella a allegata al dpr n. 633/72  così come modificato dall'art. 1 comma 384 l. n. 296/2006, nel senso che la disposizione di cui alla prima parte ha rilievo autonomo e consente l'aliquota agevolata per le forniture domestiche nell'ambito di contratti di servizio energia anche se non provenienti da fonte rinnovabile; in particolare, ha rilevato che la locuzione «sono incluse» riferita alle fonti rinnovabili, di cui alla seconda parte della disposizione, non consente di dare rilievo «assorbente e preminente» alle forniture con fonti rinnovabili o derivanti da impianti di cogenerazione. 3. contro questa sentenza ha proposto ricorso per cassazione l'agenzia delle entrate, che si è affidata ad un motivo. 4. ha resistito con controricorso la società. ritenuto che 1. con l'unico motivo si deduce, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.; violazione e/o falsa applicazione del disposto di cui al n. 122 della tabella a, parte iii, del dpr n. 633/72 in quanto l'agevolazione riguarda solo i casi in cui l'energia sia prodotta da fonti rinnovabili. 2. il motivo è fondato. 2.1. l'articolo 1, comma 384 della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha modificato il punto 122) della tabella a, parte terza, allegata al dpr n. 633/72 - che nella precedente versione prevedeva l'applicazione dell'iva agevolata in generale alle «prestazioni di servizi relativi alla fornitura e distribuzione di calore-energia per uso domestico» - come segue: «122) prestazioni di servizi e forniture di apparecchiature e materiali relativi alla fornitura di energia termica per uso domestico attraverso reti pubbliche di teleriscaldamento o nell'ambito del contratto servizio energia come definito nel decreto interministeriale di cui all'art. 11, comma 1, del decreto del presidente della repubblica 26 agosto 1993, n. 412, e successive modificazioni ed integrazioni; sono incluse le forniture di energia prodotta da fonti rinnovabili o da impianti di cogenerazione ad alto rendimento; alle forniture di energia da altre fonti, sotto qualsiasi forma, si applica l'aliquota ordinaria». 2.2. la ctr fonda la sua interpretazione su un argomento desunto dalla lettera della disposizione ma trascura la discrepanza risultante dal tenore letterale della terza parte: in particolare, quest'ultima prevede che l'aliquota ordinaria si applichi alle forniture di energia prodotta da fonti diverse da quelle rinnovabili di cui alla seconda parte rese «in qualsiasi forma» - non in qualsiasi "altra" forma diversa dalla «fornitura di energia termica per uso domestico attraverso reti pubbliche di teleriscaldamento o nell'ambito del contratto servizio energia» - escludendo dall'agevolazione anche le forniture di energia provenienti da fonti non rinnovabili rese nelle forme di cui alla prima parte della disposizione. 2.3. non può essere condivisa neppure l'interpretazione storico-teleologica sostenuta dalla controricorrente, secondo cui la modifica legislativa avrebbe inteso essenzialmente agevolare tutti i contratti di servizio-energia, che consentono, attraverso l'eventuale riqualificazione degli impianti termici, un risparmio energetico, a prescindere, quindi, dalla fonte utilizzata; così ragionando la seconda e terza parte della disposizione risultano prive di contenuto precettivo, atteso che già dalla generale previsione della prima parte, che non distingue con riguardo alle fonti, si può ricavare quella interpretazione. 2.4. le tre parti non possono che interpretarsi unitariamente, come del resto suggerisce lo stesso tenore letterale della disposizione («sono incluse», «altre fonti»), contribuendo ciascuna alla definizione della fattispecie normativa: la prima fa riferimento a determinate cessioni di beni e prestazioni di servizi e le due successive specificano meglio l'ambito di applicazione dell'aliquota agevolata in relazione alle operazioni indicate nella prima parte; così, l'aliquota in questione sarà applicabile alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi, di cui alla prima parte della norma, relative all'energia termica prodotta da fonti rinnovabili o da impianti di cogenerazione ad alto rendimento; le stesse cessioni di beni e prestazioni di servizi saranno invece escluse dall'applicazione dell'aliquota agevolata qualora si pongano in relazione con la produzione di energia termica da fonti non rinnovabili. 2.5. come ritenuto anche dalla risoluzione dell'agenzia delle entrate n. 94/e/2007 del 10.5.2007, si è voluto precisare l'ambito applicativo della disposizione, da un lato chiarendo che l'aliquota agevolata è applicabile oltre che alle prestazioni di servizi anche alle forniture di apparecchiature e materiali utilizzati per la fornitura di energia termica per uso domestico, dall'altro restringendo il campo di applicazione dell'aliquota agevolata all'energia prodotta da fonti rinnovabili o da impianti di cogenerazione ad alto rendimento. così, più che il risparmio energetico la modifica legislativa persegue «la finalità di incentivare l'utilizzo di fonti energetiche alternative, importante obiettivo che le istituzioni nazionali e sovranazionali intendono perseguire ai fini di tutela ambientale» (risoluzione n. 94/2007). 3. deve pertanto formularsi il seguente principio di diritto: in tema di iva, l'aliquota agevolata di cui al punto 122 della tabella a, parte terza, allegata al dpr n. 633/72, così come modificato dall'art. 1 comma 384 l. n. 296/2006, relativa alle prestazioni di servizi e forniture di apparecchiature e materiali relativi alla fornitura di energia termica per uso domestico attraverso reti pubbliche di teleriscaldamento o nell'ambito del contratto servizio energia come definito nel decreto interministeriale di cui all'art. 11, comma 1, del decreto del presidente della repubblica 26 agosto 1993, n. 412, e successive modificazioni ed integrazioni, si applica solo nel caso di energia termica prodotta da fonti rinnovabili o da impianti di cogenerazione ad alto rendimento. 4. conseguentemente, il ricorso deve essere accolto con cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa al giudice del merito. p.q.m. accoglie il ricorso, cassa di conseguenza la sentenza impugnata con rinvio alla corte di giustizia tributaria di secondo grado del piemonte che, in diversa composizione, provvederà anche alle spese del presente giudizio di legittimità.